- Fragebogen und ESt-Handbuch - Alexander Rüstau
Wer sich selbstständig machen möchte, steht früher oder später vor der Frage: Ist meine neue Tätigkeit gewerblich oder freiberuflich? Muss ich ein Gewerbe anmelden oder nicht? Werden meine zukünftigen Gewinne gewerbesteuerpflichtig sein? Die Unterscheidung zwischen Gewerbebetrieb und freiberuflicher Tätigkeit ergibt sich aus dem Einkommensteuergesetz und ist in den meisten Fällen auch problemlos. Es gibt jedoch auch Tätigkeiten, die eine Zuordnung auf den ersten Blick schwierig erscheinen lassen. Diese Zuordnung wird jedoch zwingend vom Finanzamt vorgenommen und kann angesichts der steuerlichen Vorteile des Freiberuflers (Befreiung von der Gewerbesteuer, Zulässigkeit der im Gegensatz zur doppelten Buchführung einfacheren Einnahmenüberschussrechnung unabhängig von Umsatz und Gewinn) und der Tatsache, dass Gewerbetreibende mehr Melde- und Prüfvorschriften zu beachten haben als Freiberufler, einschneidende Konsequenzen haben.
Selbstständigkeit als wichtigste gemeinsame Voraussetzung
Zunächst einmal muss die Selbständigkeit einer Tätigkeit - etwa in Abgrenzung zu nichtselbstständiger Arbeit - vorliegen. Dabei dürfen die Begriffe "selbstständig" und "freiberuflich" nicht verwechselt werden, was angesichts der Gewinneinkunftsart "Einkünfte aus selbstständiger Arbeit" leider oft passiert. Die Selbstständigkeit ist vielmehr Voraussetzung für das Vorliegen gewerblicher und freiberuflicher Tätigkeiten. Eine Tätigkeit ist selbstständig, wenn sie auf eigene Rechnung erfolgt, der Einsatz eigenen Kapitals mit der Gefahr des Verlustes behaftet ist und der Erfolg des Kapitaleinsatzes ungewiss ist (Unternehmerrisiko). Des weiteren muss die Tätigkeit auf eigene Verantwortung (Unternehmerinitiative) ausgeübt werden (BFH vom 27.09.1988 - BStBl 1989 II S. 414).
Voraussetzungen für das Vorliegen eines Gewerbebetriebes
Ein Gewerbebetrieb liegt (abseits der Ausübung von Land- und Forstwirtschaft) grundsätzlich dann vor, wenn eine selbstständige (s.o.), nachhaltige Betätigung mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt (§ 15 Abs. 2 EStG). Eine Tätigkeit ist nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist. Da die Wiederholungsabsicht eine innere Tatsache ist, kommt den tatsächlichen Umständen besondere Bedeutung zu. Das Merkmal der Nachhaltigkeit ist daher bei einer Mehrzahl von gleichartigen Handlungen im Regelfall zu bejahen (BFH vom 23.10.1987 - BStBl 1988 II S. 293 und vom 12.07.1991 - BStBl 1992 II S. 143). Bei erkennbarer Handlung kann bereits eine einmalige Handlung den Beginn einer fortgesetzten Tätigkeit begründen (BFH vom 31.07.1990 - BStBl 1991 II S. 66).
Die Absicht Gewinn zu erzielen liegt dann vor, wenn aus objektiven Umständen und Verhältnissen davon ausgegangen werden muss, dass die selbstständige Tätigkeit zum Zwecke der Vermögensmehrung im Sinne des Gewinnbegriffes des Einkommensteuergesetzes ausgeübt wird. Eine bloße Einnahmeerzielungsabsicht, die bei der umsatzsteuerrechtlichen Definition des Unternehmerbegriffes von Bedeutung ist, reicht für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht nicht aus. Kann der Betroffene seine Gewinnerzielungsabsicht nicht nachweisen, ist die Tätigkeit als so genannte Liebhaberei ohne Gewinnerzielungsabsicht ertragsteuerlich nicht anzuerkennen.
Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist bei der nachhaltigen Teilnahme am Leistungs- oder Güteraustausch gegeben. Mit dem Nichtvorliegen dieser Voraussetzung werden Tätigkeiten, die ansonsten sehr wohl von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen werden als nicht gewerblich ausgeschlossen, wie zum Beispiel Bettelei. Eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert, dass die Tätigkeit nach außen hin in Erscheinung tritt, der Ausübende sich mit ihr an eine (wenn auch begrenzte) Allgemeinheit wendet und damit seinen Willen kundtut, ein Gewerbe zu betreiben (BFH vom 09.07.1986 - BStBl II S. 851).
Voraussetzungen für das Vorliegen einer freiberuflichen Tätigkeit
Die Merkmale Selbstständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr stellen wie beim Gewerbebetrieb auch Voraussetzungen für Freiberuflichkeit dar. Darüberhinaus sind folgende selbständige Tätigkeiten als freiberuflich definiert:
- wissenschaftliche
- künstlerische
- schriftstellerische
- unterrichtende
- erzieherische Tätigkeiten
Es folgt eine Auflistung von Katalogberufen; demnach gelten als freiberuflich:
- Heilberufe (Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Heilpraktiker, Dentisten, Krankengymnasten)
- rechts- steuer- und wirtschaftsberatende Berufe (Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, beratende Volks- und Betriebswirte, vereidigte Buchprüfer, Steuerbevollmächtigte
- wissenschaftliche und technische Berufe (Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Lotsen)
- informationsvermittelnde Berufe / Kulturberufe (Journalisten, Bildberichterstatter, Dolmetscher, Übersetzer)
- ähnliche Berufe.
Die Nennung der "ähnlichen Berufe" macht dabei deutlich, dass es sich hier um keine abschließende Aufzählung handelt. Die ähnlichen Berufe müssen in Ausbildung und Ausübung der beruflichen Tätigkeit mit einem Katalogberuf in wichtigen Punkten vergleichbar sein. Was letzten Endes jedoch genau unter "ähnliche Berufe" fallen kann, bedarf jeweils einer sorgfältigen Einzelfallentscheidung, die nicht selten erst von der Finanzgerichtsbarkeit entgültig entschieden werden kann. Dies gilt insbesondere bei den "neuen Berufsbildern" der heutigen Werbe- und Medienwelt, aber auch im Dienstleistungssektor.
Gefahr von Verwechslung und Infizierung
Während sich die klassischen Gewerbebetriebe beispielsweise in Industrie und Handwerk, im Groß- und Einzelhandel oder in der Gastronomie leicht von typischen freien Berufen wie Rechtsanwalt, Arzt, Lehrer, Schriftsteller oder Künstler unterscheiden lassen, herrscht in bestimmten Fällen Verwechslungsgefahr. So ist beispielsweise ein künstlerischer Fotograf freiberuflich tätig, während ein Werbefotograf seine Tätigkeit gewerblich ausübt. Sollten in der Praxis Unklarheiten über die korrekte Zuordnung auftreten, sollte unbedingt die Hilfe eines Steuerberaters in Anspruch genommen werden. Oftmals sind jedoch nicht nur die Arten der Tätigkeiten leicht zu verwechseln. Auch beim einzelnen Freiberufler treten mitunter Einnahmen auf, die als gewerblich anzusehen sind. Ein freiberuflicher Hausarzt, der im Rahmen seiner Tätigkeit auch Diät- und Ernährungsberatung nebst entsprechenden Produkten anbietet, erzielt damit gewerbliche Einnahmen. Um beim Beispiel des Fotografen zu bleiben: Man stelle sich den künstlerischen Fotografen vor, der Aufnahmen zu Werbezwecken eines bestimmten Unternehmens herstellt. Sicher sieht er dies als freiberufliche Tätigkeit an, da er natürlich der Gewerbesteuerpflicht entgehen möchte. Doch wie dies im Einzelfall tatsächlich zu bewerten ist, kann nur unter objektiver Feststellung und Analyse des Einzelfalles beantwortet werden.
Wird eine einmalig oder in geringstem Umfang ausgeführte gewerbliche Tätigkeit ohne Gewinnerzielung ausgeführt oder als Hilfstätigkeit, ohne die die freiberufliche Tätigkeit nicht ausgeübt werden könnte, stellt dies noch kein Problem dar. Werden jedoch damit Gewinne erzielt, reicht selbst der kleinste gewerbliche Anteil an den Gesamteinnahmen aus, um die gesamte Tätigkeit gewerblich zu infizieren, was bedeutet, dass die Tätigkeit dann in vollem Umfang Gewerbebetrieb wäre. Abhilfe schafft hier nur die saubere Trennung der Einnahmen in freiberufliche und gewerbliche Einnahmen und die Erklärung zweier Einkunftsarten: Einkünfte aus selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG) einerseits und aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) andererseits. Nur diese möglichst mit professioneller Hilfe vorzunehmende Trennung kann Klarheit schaffen und lange, zermürbende Rechtsstreite mit der Finanzverwaltung zu vermeiden helfen.
Anmerkung: Dieser Artikel dient lediglich der Information und kann keine Einzelfallberatung durch einen Steuerberater bzw. Rechtsanwalt ersetzen.
Alexander Rüstau - Diplom-Staatswissenschaftler und Diplom-Finanzwirt als freier Autor tätig seit 2007, für Suite101 seit April ...
